A N N E X E
PLAN COMPTABLE UNIQUE
DES ORGANISMES DE SÉCURITÉ SOCIALE
1. Principes et textes de référence
1.1. Cadre juridique
Les principes auxquels est soumise la comptabilité des organismes de sécurité sociale sont énoncés dans les dispositions législatives et réglementaires suivantes du code de la sécurité sociale :
Article LO 111-3 (VII) :
« VII. ― Les comptes des régimes et organismes de sécurité sociale doivent être réguliers, sincères et donner une image fidèle de leur patrimoine et de leur situation financière. »
Article L. 114-5 :
« Les régimes obligatoires de base de sécurité sociale et les organismes concourant à leur financement appliquent un plan comptable unique fondé sur le principe de la constatation des droits et obligations. Les opérations sont prises en compte au titre de l'exercice auquel elles se rattachent, indépendamment de leur date de paiement ou d'encaissement.
Un décret fixe les règles comptables applicables aux régimes et organismes visés au premier alinéa, ainsi que les modalités de transmission et de centralisation des comptes de ces régimes et organismes.
Nota. ― Pour Mayotte, les dispositions applicables sont celles résultant de l'ordonnance n° 2005-804 du 18 juillet 2005, article 1er, JORF du 19 juillet 2005, en vigueur le 1er janvier 2007. »
Article L. 114-6 :
« Pour l'application du VII de l'article LO 111-3, les organismes nationaux et les organismes de base des régimes obligatoires de sécurité sociale respectent les dispositions prévues aux alinéas suivants.
Les comptes annuels et infra-annuels des organismes de base de sécurité sociale, présentés par l'agent comptable, établis sous sa responsabilité et visés par le directeur, sont transmis à l'organisme national chargé de leur centralisation. Ce dernier valide ces comptes et établit le compte combiné de la branche ou de l'activité de recouvrement, ou du régime.
Les organismes nationaux de sécurité sociale qui gèrent un régime obligatoire de base transmettent leurs comptes annuels au ministre chargé de la sécurité sociale et à la Cour des comptes.
Les organismes nationaux de sécurité sociale qui gèrent un régime obligatoire de base comportant un réseau de caisses locales ou régionales transmettent les comptes combinés annuels au ministre chargé de la sécurité sociale et à la Cour des comptes.
Les comptes des régimes de protection sociale agricole sont également transmis au ministre de l'agriculture.
Les modalités d'application du présent article sont définies par décret. »
Article D. 114-4-1 :
« Le plan comptable unique des organismes de sécurité sociale mentionné à l'article L. 114-5 est approuvé par arrêté conjoint des ministres chargés du budget, de la sécurité sociale et de l'agriculture. »
Article D. 114-4-4 :
« Les produits et les charges de toute nature sont rattachés à l'exercice au cours duquel est intervenu le fait générateur qui leur a donné naissance dans les conditions prévues par le plan comptable unique des organismes de sécurité sociale mentionné à l'article D. 114-4-1. »
Dans ce cadre, la comptabilité générale des organismes de sécurité sociale ne s'écarte des dispositions définies par le règlement n° 99-03 du CRC relatif au plan comptable général (ainsi désigné ci-après) que si des mesures législatives ou réglementaires spécifiques à la sécurité sociale l'exigent et selon les dispositions des avis n° 2000-04 du 20 avril 2000 et n° 2008-01 du 10 janvier 2008 du Conseil national de la comptabilité.
Les modalités d'application de l'article L. 114-6, relatives à la centralisation, combinaison et validation des comptes, sont décrites à l'article D. 114-4-2. Cet ensemble de textes est lui-même complété par les arrêtés suivants :
― arrêté du 11 février 2005 relatif à la transmission des balances mensuelles et des comptes annuels à la mission comptable permanente des organismes de sécurité sociale ;
― arrêté du 30 décembre 2005 modifié pris pour l'application du décret relatif à la validation des comptes par l'agent comptable de la caisse nationale, modifié par l'arrêté du 3 janvier 2008 ;
― arrêté du 27 novembre 2006 pris en application de l'article L. 114-6 du code de la sécurité sociale portant adoption des règles de combinaison des comptes des organismes de la sécurité sociale ;
― arrêté du 27 novembre 2006 pris en application de l'article D. 114-4-2 du code de la sécurité sociale portant adoption du référentiel de validation des comptes des organismes de la sécurité sociale ;
― arrêté du 8 février 2007 portant définition des critères de rattachement à l'exercice des produits de nature fiscale.
Par ailleurs, les organismes de sécurité sociale ayant le statut d'établissements publics nationaux à caractère administratif sont soumis aux dispositions du plan comptable unique des organismes de sécurité sociale. Ils appliquent également l'instruction M9-1.
1.2. L'avis n° 2000-04 du 20 avril 2000
du Conseil national de la comptabilité
Les dispositions du PCUOSS ont été jugées conformes aux règles du PCG sous réserve des adaptations suivantes rendues nécessaires par les spécificités des organismes de sécurité sociale :
L'assemblée plénière du Conseil national de la comptabilité, réunie le 20 avril 2000, a adopté l'avis n° 2000-04 sur les dispositions comptables du projet qui lui avait été soumis.
Elle a considéré que :
« Ces dispositions sont conformes aux règles du plan comptable général compte tenu de l'application du principe de rattachement à un exercice des charges et produits techniques exposé ci-dessous :
Le rattachement à un exercice des charges et produits techniques, c'est-à-dire ceux afférents aux règlements des prestations, aux recouvrements des cotisations et des contributions sociales, aux transferts financiers internes à la protection sociale et aux contributions de l'Etat à certains organismes, s'opère en fonction de la date à laquelle ces charges ou produits sont constitués en tant que droits ou obligations pour les organismes de sécurité sociale, en conformité avec les dispositions législatives ou réglementaires qui leur sont applicables. »
Sous réserve des adaptations suivantes nécessitées par les spécificités des organismes de sécurité sociale :
1.2.1. Adaptations des comptes de tiers
Les comptes de tiers de la classe 4 ont été adaptés afin de faire apparaître distinctement les relations avec les assurés, les allocataires, les cotisants, les autres organismes sociaux et les entités publiques. En l'absence de comptes affectés à certaines de ces catégories, seules des inscriptions en autres dettes ou autres créances auraient été conformes aux dispositions du plan comptable général. Ces adaptations ont été rendues nécessaires par les particularités des organismes de sécurité sociale, qui procèdent de l'importance des montants considérés, de la nature et de la diversité des opérations traitées.
1.2.1.1. Comptes 40
L'intitulé du compte 40 « Fournisseurs et comptes rattachés » du plan comptable général est ainsi modifié : « Fournisseurs, intermédiaires sociaux, prestataires et comptes rattachés ».
Les comptes 406 et 407 réservés aux bénéficiaires (406 « Prestataires : versements directs aux assurés et aux allocataires »; 407 « Prestataires : versements à des tiers ») sont créés ainsi que les sous-comptes 4086 et 4087 réservés aux charges à payer relatives aux comptes 406 et 407 correspondants.
1.2.1.2. Comptes 41
L'intitulé du compte 41 « Clients et comptes rattachés » du plan comptable général est ainsi modifié : « Clients, cotisants et comptes rattachés ».
Le compte 411 « Clients » reste inchangé. Le compte 414 « Cotisants » est créé. Les comptes 413, 416, 418 et 419 enregistrent les effets à recevoir, les créances douteuses, les produits à recevoir et les soldes créditeurs relatifs aux clients et aux cotisants dans des sous-comptes différenciés.
Les comptes 49 de dépréciation de créances sont adaptés en conséquence.
1.2.1.3. Comptes 44
Le champ du compte 44 intitulé dans le plan comptable général « Etat et autres collectivités publiques » est élargi à l'ensemble des entités publiques.
Le compte 441 « Etat, subventions à recevoir » est modifié et devient « Entités publiques, contributions, dotations et subventions à recevoir ou à verser ».
Le compte 442 intitulé « Etat, impôts et taxes recouvrables sur des tiers » du plan comptable général est affecté aux opérations réalisées par un organisme de sécurité sociale pour le compte d'une entité publique. Le compte 443 est, quant à lui, réservé aux opérations effectuées par une entité publique pour le compte d'un organisme de sécurité sociale.
Les opérations concernant les impôts sur les bénéfices et les taxes sur le chiffre d'affaires enregistrées aux comptes 444 et 445 du plan comptable général sont reclassées au compte 446 du présent plan comptable qui est intitulé « Etat, impôts sur les bénéfices et taxes sur le chiffre d'affaires ». Les comptes 444 et 445 sont intitulés comme suit :
― 444 « Prestations prises en charge ou remboursées par une entité publique » ;
― 445 « Cotisations prises en charge ou remboursées par une entité publique ».
1.2.1.4. Comptes 45
Les comptes 45 du plan comptable général sont attribués à l'enregistrement des flux financiers entre entités d'un même groupe et avec les associés, personnes physiques ou morales. La transposition de ce concept aux organismes de sécurité sociale a conduit à y regrouper leurs relations financières.
1.2.2. Adaptations des comptes de charges
et produits techniques
Les charges et produits techniques sont comptabilisés au sein des comptes 65 et 75. En effet, les comptes de produits et charges d'exploitation traduisant le chiffre d'affaires et la consommation correspondante ne sont pas adaptés pour retracer l'activité technique des organismes de sécurité sociale.
Les comptes 656 et 657 pour les charges, et 756 et 757 pour les produits, sont créés pour l'enregistrement des opérations techniques. De même, les comptes 658 et 758, affectés dans le plan comptable général aux charges et produits divers de gestion courante, sont réservés aux divers autres charges et produits techniques.
Traitement des indus
et des régularisations de prise en charge de cotisations
Les écritures de comptabilisation des indus ou des régularisations de prise en charge de cotisations sont constatées au débit ou au crédit du compte de résultat d'exploitation concerné. Lorsque ces écritures trouvent leur origine dans un exercice antérieur, il n'est pas prévu de les comptabiliser dans les comptes de produits ou charges sur exercice antérieur comme le prévoit le plan comptable général.
1.3. L'avis n° 2008-01 du 10 janvier 2008
du Conseil national de la comptabilité
Le collège du CNC réuni le 10 janvier 2008 a adopté l'avis relatif à l'actualisation du plan comptable unique des organismes de sécurité sociale, approuvé par l'arrêté du 30 novembre 2001 après avis du Conseil national de la comptabilité du 20 avril 2000 (avis n° 2000-04).
Par lettre du 11 avril 2007, le président du Haut Conseil interministériel de la comptabilité des organismes de sécurité sociale (HCICOSS) a saisi pour avis le président du Conseil national de la comptabilité (CNC) sur « les modifications apportées au plan comptable unique des organismes de sécurité sociale (PCUOSS), dont une première version a recueilli l'avis favorable n° 2000-04 du Conseil national de la comptabilité, réuni en assemblée plénière du 20 avril 2000 ».
Le collège prend acte de la nouvelle présentation du plan comptable unique des organismes de sécurité sociale, limité aux dispositions comptables spécifiques qui leur sont applicables, les dispositions d'application ayant été transférées dans une circulaire. Les tables de correspondance insérées dans la note de présentation permettent d'établir les rapprochements entre l'ancienne et la nouvelle version.
L'avis concerne les dispositions nouvelles suivantes :
― la détermination des faits générateurs des droits et obligations ;
― les modèles des documents de synthèse (bilan, compte de résultat et annexe) des comptes annuels et des comptes combinés ;
― les régimes spéciaux ;
― les règles applicables à la combinaison des comptes des organismes de sécurité sociale.
1.4. Avis n° 2010-01 du 9 février 2010
du Conseil de normalisation des comptes publics
Le Conseil de normalisation des comptes publics, consulté le 9 février 2010, a adopté le présent avis relatif à la couverture par la Caisse d'amortissement de la dette sociale (CADES) des déficits cumulés des organismes de sécurité sociale.
Cette opération de couverture des déficits cumulés au 31 décembre 2008 de certains organismes de sécurité sociale par des transferts de la CADES est prévue par l'article 10 de la loi n° 2008-1330 de financement de la sécurité sociale pour 2009 et les dispositions des décrets n° 2008-1375 du 19 décembre 2008 (1) et n° 2009-927 du 28 juillet 2009 (2).
Cette opération de couverture de déficits constatés sur les années précédentes ne peut être considérée comme une subvention d'équilibre enregistrée en produits chez l'entité bénéficiaire, du fait de son caractère spécifique lié à la fonction dévolue à la CADES créée par l'ordonnance n° 96-50 du 24 janvier 1996.
Dans ces conditions, afin de traduire fidèlement la volonté du législateur, de retracer la réalité financière de l'opération et de conserver une cohérence avec les modalités de comptabilisation appliquées dans les mêmes circonstances, la contrepartie des versements pour la couverture des déficits cumulés des organismes de sécurité sociale concernés est enregistrée directement dans les capitaux propres des organismes bénéficiaires, et non dans leur compte de résultat, dans une catégorie de dotation dite d'apurement, destinée à retracer les opérations de financement des déficits par lequel l'Etat entend assainir la situation financière des organismes concernés et d'apurer leurs déficits passés. Les montants enregistrés en dotation d'apurement sont soldés par imputation au report à nouveau négatif de ces organismes.
Une information appropriée est donnée dans l'annexe des comptes annuels des organismes de sécurité sociale concernés sur ce changement de règlementation comptable, et en particulier l'historique de ces opérations de couverture des déficits et le montant du report à nouveau hors ces opérations de couverture.
Le Conseil de normalisation des comptes publics souligne que le traitement retenu par le présent avis ne préjuge pas des travaux qui seront menés ultérieurement sur l'élaboration d'un cadre conceptuel pour les organismes de sécurité sociale et la définition des capitaux propres qui pourrait en découler.